Peraturan transfer pricing didasarkan atas prinsip utama berupa penerapan arm’s length principle yang diterapkan di banyak negara termasuk Indonesia dimana penerapan dan penafsiran arm’s length principle di Indonesia dapat saja berbeda dengan negara lain dan mempunyai permasalahan tersendiri dalam penerapan prinsip tersebut.[1]

A. Permasalahan

Diketahui bahwa masih terdapat kelemahan atas penerapan peraturan pajak internasional,  yang termasuk didalamnya peraturan transfer pricing dan arm’s length principle,  sehingga perusahaan multinasional tetap dapat melakukan penghindaran pajak dengan mentransfer keuntungan ke negara tertentu dengan tarif pajak rendah atau bahkan tidak mengenakan pajak yang sering disebut tax haven atau melakukan penghindaran pajak dengan menggeserkan fungsi, aset, resiko hingga aktiva tak berwujud ke negara yang peraturan pajaknya lebih menguntungkan.[2]

Penghindaran pajak yang dilakukan perusahaan multinasional, yang  menjadi masalah tidak hanya bagi negara maju tapi juga negara berkembang,[3]  menjadi sorotan dalam laporan Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) yang laporan akhirnya  dikeluarkan oleh Organisation for Economic Co-operation and Development (OECD).[4]

Tulisan ini akan melihat penerapan arm’s length principle  di Indonesia lewat cara pandang Direktorat Jenderal Pajak (DJP) dalam peraturan transfer pricing yang ada termasuk dalam sengketa masalah transfer pricing yang tidak diatur secara jelas serta laporan akhir BEPS mengenai transfer pricing yang dapat diterapkan oleh DJP.

A.1. Arm’s Length Principle

Arm’s length principle merupakan dasar peraturan transfer pricing, yang menjadi standar internasional,  untuk menentukan harga transfer untuk tujuan pajak, yang digunakan dalam Pasal 9 dari OECD Model Tax Convention, sebagai keadaan yang dibuat atau diberlakukan di antara kedua pihak dalam hubungan dagang atau hubungan keuangan yang berbeda dengan yang dibuat antara perusahaan independen, maka setiap laba yang seharusnya diakui oleh salah satu perusahaan dengan kondisi tertentu, tetapi dengan alasan kondisi tertentu tersebut belum diakui, maka laba dimaksud dapat dimasukkan dalam laba perusahaan tersebut dan dikenakan pajak.[5]

Penerapan arm’s length principle sebagai bagian dari peraturan transfer pricing dapat berbeda-beda antara satu negara dengan negara lainnya meskipun OECD Transfer Pricing Guidelines dijadikan rujukan di hampir semua negara, karena ada negara lain seperti Amerika Serikat dan Brazil yang memiliki metode transfer pricing yang berbeda.[6] Perserikatan Bangsa-Bangsa telah mengeluarkan United Nations Practical Manual on Transfer Pricing for Developing Countries yang didalamnya juga berisi praktek penerapan arm’s length principle yang berbeda-beda di tiap negara khususnya di Brazil, Tiongkok, India dan Afrika Selatan seperti dalam metode transfer pricing, location saving, penghitungan royalti hingga marketing intangibles.[7]

A.2. Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) dan Arm’s Length Principle

OECD, yang juga didukung oleh negara-negara G20  telah mengeluarkan  laporan akhir tentang Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) pada bulan  Oktober 2015. Permasalahan BEPS tidak hanya merupakan permasalahan peraturan transfer pricing namun juga permasalahan lain seperti international tax planning, tax avoidance hingga tax treaty.[8]

Untuk arm’s length principle, penerapannya menjadi satu sorotan dalam BEPS karena telah terbukti sebagai standar yang digunakan otoritas pajak dan wajib pajak untuk menguji harga transfer dari pihak yang memiliki hubungan istimewa. Penekanan permasalahan transfer pricing dalam BEPS secara khusus diberikan untuk:[9]

  • Aktiva tidak berwujud, karena alokasi laba yang tidak tepat
  • Alokasi resiko yang tidak selalu berhubungan dengan kegiatan yang dijalankan
  • Tingkat pengembalian pembiayaan yang tidak selalu berhubungan dengan tingkat kegiatan pemberi pinjaman
  • Karakterisasi ulang atas transaksi yang tidak rasional secara komersial
  • Pembayaran jasa,
  • Transaksi komoditas, dan
  • Dokumentasi Transfer Pricing

Laporan akhir BEPS merubah OECD Transfer Pricing Guidelines termasuk pedoman penerapan arm’s length principle yang  dapat diterapkan  sebagai bagian dari peraturan transfer pricing di Indonesia karena laporan BEPS  didukung oleh negara G20 dimana Indonesia juga termasuk di dalamnya.

B. Penerapan Arm’s Length Principle

Arm’s length principle juga diterapkan di Indonesia dan diartikan sebagai prinsip kewajaran dan kelaziman usaha sebagai dasar peraturan transfer pricing yang diterapkan sesuai pasal 18(3) UU Pajak Penghasilan yang mengatakan bahwa:

“Direktur Jenderal Pajak berwenang untuk menentukan kembali besarnya penghasilan dan pengurangan serta menentukan utang sebagai modal untuk menghitung besarnya Penghasilan Kena Pajak bagi Wajib Pajak yang mempunyai hubungan istimewa dengan Wajib Pajak lainnya sesuai dengan kewajaran dan kelaziman usaha yang tidak dipengaruhi oleh hubungan istimewa dengan menggunakan metode perbandingan harga antara pihak yang independen, metode harga penjualan kembali, metode biaya-plus, atau metode lainnya.”

Dalam penerapan pasal 18(3) UU PPh,  DJP dapat memiliki penafsiran tertentu atas arm’s length principle, yang mungkin saja berbeda dengan penerapan arm’s length principle dibanding negara lain dalam hal Pajak Penghasilan. Begitu juga dengan penerapan arm’s length principle untuk Pajak Pertambahan Nilai yang didasarkan atas pasal 2 UU PPN.

Penafsiran DJP  dalam penerapan arm’s length principle, berdasarkan pasal 18(3) UU PPh , adalah untuk menentukan penghasilan atau laba wajar dari wajib pajak, penentuan biaya mana yang dapat dikurangkan sebagai penghasilan, penerapan arm’s length principle atas pinjaman dari pemegang saham hingga penerapan metode transfer pricing dalam transaksi hubungan istimewa. Secara singkat  penerapan  arm’s length principle oleh DJP dapat berupa:

  1. Penghasilan wajar
  2. Biaya yang wajar
  3. Penentuan utang sebagai modal

Penjelasan penerapan arm’s length principle  diatur oleh DJP dalam Peraturan Dirjen  Pajak No.  PER-43/PJ/2010 tentang penerapan prinsip kewajaran dan kelaziman usaha dalam transaksi antara wajib pajak dengan pihak yang mempunyai hubungan istimewa yang telah diubah dengan PER – 32/PJ/2011.

B.1. Penghasilan Wajar

Penerapan arm’s length principle untuk penghasilan yang wajar dapat berupa berapa jumlah untung atau rugi yang wajar dari transaksi hubungan istimewa. Tentunya bisa juga dihitung berapa harga jual wajar dari  wajib pajak kepada pihak lain yang memiliki hubungan istimewa.

Harga Wajar atau Laba Wajar adalah harga atau laba yang terjadi dalam transaksi yang dilakukan antara pihak-pihak yang tidak mempunyai Hubungan Istimewa dalam kondisi yang sebanding, atau harga atau laba yang ditentukan sebagai harga atau laba yang memenuhi Prinsip Kewajaran dan Kelaziman Usaha.[10]

Untuk penerapan arm’s length principle  tersebut dalam penentuan harga wajar atau laba wajar,diperlukan analisa kesebandingan, penentuan pembanding, penentuan metode harga transfer yang tepat hingga penerapan metode harga transfer tersebut untuk mendapatkan harga atau laba wajar dari wajib pajak yang mencerminkan fair market value.[11]  Untuk perhitungan harga wajar tentunya diperlukan analisa kesebandingan hingga analisis fungsi (functional analysis) untuk menentukan metode transfer pricing yang paling tepat yang perlu dilakukan oleh wajib pajak serta petugas pajak.[12]

Beberapa pendekatan yang dipakai oleh DJP dapat dilihat pada beberapa sengketa  transfer pricing yang telah terjadi seperti: [13]

  • Laba wajar atas penjualan ke perusahaan perantara

Wajib pajak harus membuktikan bahwa harga jual yang dibuat atas penjualan kepada perusahaan perantara harus menggunakan harga wajar, dimana metode resale price (harga jual kembali) dapat menjadi metode transfer pricing yang paling tepat  untuk menguji berapa harga wajar dari penjualan barang hasil produksi wajib pajak kepada perusahaan yang terafiliasi.  Permasalahannya adalah diperlukan informasi atas harga jual dari perusahaan terafiliasi, yang umumnya merupakan sales company seperti di negara lain, dimana informasi harga jual dari perusahaan perantara kepada pembeli akhir tidak selalu dapat tersedia atau diperoleh DJP.

Sebagai contoh adalah sengketa pajak atas harga jual mobil dimana wajib pajak mendapatkan kerugian atas penjualan mobil yang dijual kepada sales company yang memiliki hubungan istimewa yang berada di Singapura namun memperoleh keuntungan atas penjualan mobil kepada pihak yang memiliki hubungan istimewa di dalam negeri. DJP berpendapat bahwa harga wajar atas penjualan kepada sales company di luar negeri seharusnya sama dengan harga jual kepada pihak terafiliasi di dalam negeri dan meskipun sebenarnya metode resale price seharusnya dapat digunakan namun metode cost plus tetap dapat digunakan sebagai metode transfer pricing yang tepat.[14]

Penjualan hasil tambang, mineral atau hasil atas sumber daya alam kepada perusahaan perantara dapat memicu dugaan transfer mispricing yang dapat digolongkan sebagai manipulasi contohnya dengan adanya reinvoicing.[15] Untuk masalah transfer mispricing, metode Comparable Uncontrolled Price (CUP), dengan menggunakan harga acuan, dapat menjadi metode transfer pricing yang paling tepat untuk menguji harga wajar.  Kasus Asian Agri yang menjadi sorotan dimana perusahaan tersebut menjual hasil produksi kepada perusahaan perantara sebenarnya tidak didasarkan atas pemeriksaan pajak sesuai pasal 18(3) UU PPh tentang transaksi hubungan istimewa namun didasarkan atas penggelapan pajak berdasarkan Pasal 39(1) UU KUP.[16]

  • Laba wajar atas perusahaan jasa maklon

Perusahaan maklon adalah penyedia jasa maklon yakni pemberian jasa dalam rangka proses penyelesaian suatu barang tertentu yang proses pengerjaannya dilakukan oleh pihak pemberi jasa (disubkontrakkan), yang spesifikasi, bahan baku dan atau barang setengah jadi dan atau bahan penolong/ pembantu yang akan diproses sebagian atau seluruhnya disediakan oleh pengguna jasa, dan kepemilikan atas barang jadi berada pada pengguna jasa.[17] Meski perusahaan ini menyediakan jasa, namun untuk kepentingan transfer pricing, perusahaan ini digolongkan sebagai perusahaan toll manufacturer yang melakukan kegiatan manufakturing.[18]

Meskipun ada perusahaan jasa maklon yang memberi jasa maklon kepada pihak independen, namun ada juga perusahaan yang memberikan jasa maklon kepada perusahaan induknya atau perusahaan terafiliasi lainnya.  Permasalahan dapat muncul untuk mengetahui harga wajar dari penyediaan jasa maklon kepada pihak yang terafiliasi ataupun laba wajar dari perusahaan jasa maklon tersebut.

Wajib Pajak harus menentukan metode transfer pricing apa yang paling tepat untuk menentukan laba wajar atas perusahaan jasa maklon dimana barang yang diolah, dalam proses manufacturing, bukanlah barang milik wajib pajak namun milik pengguna jasa sehingga jika tidak ada informasi atas harga bahan baku, barang setengah jadi, bahan penolong/pembantu yang digunakan  akan sukar ditentukan perhitungan laba wajar karena yang diberikan adalah jasa dan tidak berupa kegiatan manufacturing. Hal ini juga berakibat perusahaan pembanding yang paling tepat mungkin adalah perusahaan jasa maklon contohnya bila metode transfer pricing yang tepat adalah Transactional Net Margin Method (TNMM) yang menggunakan Profit Level Indicator.

Apabila wajib pajak yang digolongkan perusahaan jasa maklon mengalami kerugian, DJP dapat saja menggunakan metode profit split untuk menghitung laba wajar perusahaan tersebut meskipun diperlukan informasi keuangan dari perusahan terafiliasi yang merupakan penerima jasa maklon tersebut.[19]

Apabila wajib pajak yang digolongkan perusahaan jasa maklon mengalami kerugian, DJP dapat saja menggunakan metode profit split untuk menghitung laba wajar perusahaan

  • Laba wajar atas perusahaan sumber daya alam

Harga wajar ditentukan oleh contract price atau spot price yang menjadi harga acuan dari harga jual wajib pajak seperti batubara, sawit, nikel.  Jika metode CUP dapat digunakan sebagai metode transfer pricing yang paling tepat maka mungkin diperlukan verifikasi dari pihak ketiga untuk memastikan bahwa harga pembanding yang digunakan adalah harga yang wajar. Perlu dicatat bahwa laporan akhir BEPS menyatakan bahwa metode transfer pricing untuk komoditas sebaiknya menggunakan metode CUP.

Harga wajar ditentukan oleh contract price atau spot price yang menjadi harga acuan dari harga jual wajib pajak seperti batubara, sawit, nikel.  Jika metode CUP dapat digunakan sebagai metode transfer pricing yang paling tepat maka mungkin diperlukan verifikasi dari pihak ketiga untuk memastikan bahwa harga pembanding yang digunakan adalah harga yang wajar.

Sebagai contoh, untuk harga acuan dari batu bara, metode penentuan harga batubara yang digunakan dapat  menggunakan pendekatan atau harga berdasarkan  Barlow Jonker Index  pada saat kontrak penjualan disepakati kedua belah pihak, pertimbangan jumlah batubara yang akan dijual serta kualitas dan kandungan kalorinya.[20] Untuk mineral logam, dapat  digunakan harga berdasarkan London Metal Exchange.

  • Domestic transfer pricing

Berdasarkan Pasal 2(2) dari PER – 32/PJ/2011, penerapan arm’s length principle juga dilakukan dalam transaksi antara Wajib Pajak dengan pihak-pihak yang mempunyai hubungan istimewa yang merupakan Wajib Pajak Dalam Negeri atau Bentuk Usaha Tetap di Indonesia. Peraturan DJP  ini hanya berlaku untuk transaksi yang dilakukan oleh Wajib Pajak dengan pihak-pihak yang mempunyai hubungan istimewa untuk memanfaatkan perbedaan tarif pajak yang disebabkan antara lain:

  1. Perlakuan pengenaan Pajak Penghasilan final atau tidak final pada sektor usaha tertentu;
  2. Perlakuan pengenaan Pajak Penjualan atas Barang Mewah; atau
  3. Transaksi yang dilakukan dengan Wajib Pajak Kontraktor Kontrak Kerja Sama Migas.

Meskipun tarif PPh Badan dari wajib pajak badan berdasarkan pasal 17 UU PPh adalah sebesar 25% namun beberapa perusahaan dapat memiliki tarif pajak lebih rendah atau bahkan lebih tinggi dari tarif sebesar 25% yakni:

  1. Tarif pajak lebih rendah, contohnya perusahaan yang memiliki fasilitas tax holiday berupa pembebasan pajak penghasilan atau perusahaan terbuka yang memiliki tarif PPh Badan lebih rendah.
  2. Tarif pajak lebih tinggi : perusahaan yang merupakan perusahaan migas yang terikat perjanjian kontrak bagi hasil (Production Sharing Contract) dimana tarif PPh dapat berbeda dengan tarif PPh seperti UU PPh karena tarif PPh didasarkan pada saat kontrak dibuat.[21]

Perbedaan tarif PPh Badan dapat memberikan kesempatan perencanaan pajak dalam negeri dengan mengatur agar penghasilan dikenakan di badan usaha dalam negeri yang memiliki hubungan istimewa yang tarif pajaknya lebih rendah. Beberapa negara menerapkan aturan transfer pricing untuk transaksi hubungan istimewa di dalam negeri yang sebenarnya tidak diatur dalam OECD Transfer Pricing Guidelines,[22] dan prakteknya berbeda-beda di tiap negara.[23]

TP dan Penafsiran ALP di Indonesia

C. Kesimpulan

Penerapan arm’s length principle di Indonesia sebagai bagian dari peraturan transfer pricing dapat saja berbeda dengan penerapan arm’s length principle di negara lain, contohnya untuk  perhitungan laba wajar perusahaan sumber daya alam dan transaksi komoditas.

Referensi:

[1] Tulisan akan dimuat dalam bagian terpisah, bagian selanjutnya akan berada dalam tulisan lanjutan

[2] Addressing Base Erosion and Profit Shifting, OECD, 2013. Dalam laporan ini dijelaskan bahwa penekanan khusus untuk masalah transfer pricing diberikan atas pergeseran resiko dan aktiva tak berwujud hingga pemecahan kepemilikan aset antar kelompok perusahaan.

[3]The BEPS Project and Developing Countries: from Consultation to Participation, OECD, November 2014.

[4] OECD/G20 BEPS Project Final Reports: Aligning Transfer Pricing Outcomes with Value Creation, Action 8-10, Oktober 2015.

[5] Article 9 OECD Model Tax Convention dan Glossary, OECD Transfer Pricing Guidelines.

[6]Brazil’s Approach to Transfer Pricing: A Viable Alternative to the Status Quo?”, Tatiana Falcao, Tax Management Transfer Pricing Report, Vol. 20 No. 20, 2/23/2012. Lihat juga, Transfer Pricing and the Arm’s Length Principle in the International Tax Law, Jens Wittendorff, Kluwer Law, 2010, yang berisi penerapan arm’s length principle di Amerika Serikat.

[7] United Nations Practical Manual on Transfer Pricing for Developing Countries, 2013.

[8] OECD BEPS Final Report, http://www.oecd.org/ctp/beps-2015-final-reports.htm.

[9] BEPS – Frequently Asked Questions, OECD, Actions 8-10 – Assure that transfer pricing outcomes related to intangibles are in line with value creation, Action 13 – Re-examine transfer pricing documentation, http://www.oecd.org/ctp/beps-frequentlyaskedquestions.htm

[10] Pasal 1 angka 6 dari PER – 32/PJ/2011

[11] Pasal 3(2d) dan Pasal 3(3) dari PER – 32/PJ/2011

[12] Berdasarkan Per DJP No.PER – 22/PJ/2013 tentang Pedoman Pemeriksaan terhadap Wajib Pajak yang mempunyai hubungan istimewa, pemeriksa pajak juga diwajibkan melakukan hal serupa dengan hal yang dilakukan wajib pajak seperti analisa kesebandingan, functional analysis, karakterisasi entitas hingga penentuan metode transfer pricing.

[13] “Transfer Pricing Audits of Manufacturing Companies in Indonesia: Quo Vadis?”, International Transfer Pricing Journal, IBFD, Andreas Adoe, Januari 2015. Sengketa masalah transfer pricing untuk perusahaan manufaktur dalam tulisan ini diambil dari tulisan di jurnal tersebut.

[14] Lihat Putusan Banding No. PUT-54375/PP/M.XA/15/2014 yang berisi sengketa atas masalah tersebut dan Wajib Pajak berpendapat bahwa kerugian disebabkan adanya harga kontrak yang telah dibuat hingga kerugian nilai tukar.

[15] Penjelasan tentang transfer pricing dan transfer mispricing (http://www.taxjustice.net/topics/corporate-tax/transfer-pricing/). Dari penjelasan ini dapat dilihat tentang penggunaan transfer pricing untuk profit shifting.

[16]Putusan Mahkamah Agung No. 2239 K/PID.SUS/2012

[17] Peraturan DJP No.  PER-70/PJ/2007 tentang Jenis Jasa Lain dan Perkiraan Penghasilan Neto sebagaimana dimaksud dalam Pasal 23 ayat (1) huruf UU PPh. Dalam lampiran III dijelaskan tentang definisi jasa maklon.

[18] S-153/PJ.04/2010 tanggal 31 Maret 2010 tentang Panduan Pemeriksaan Kewajaran Transaksi Afiliasi menjelaskan tentang definisi perusahaan toll manufacturer.

[19] Lihat Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-28868/PP/M.15/2011, Dtjen Pajak menggunakan metode profit split untuk menghitung laba wajar dari perusahaan Indonesia.

[20] Lihat Putusan Pengadilan Pajak No. Put.42759/PP/M.XVI/15/2013.

[21] Berdasarkan Kontrak Bagi Hasil, tarif PPh tidak akan berubah sejak penandatanganan kontrak meskipun tarif PPh Badan dapat berubah sesuai UU PPh seperti tarif PPh yang digunakan ada yang mengunakan tarif PPh Badan 45% hingga 30%. Hal ini sebenarnya juga berlaku untuk Kontrak Karya bagi usaha pertambangan.

[22] Paragraf 12 dari Preface dari OECD Transfer Pricing Guidelines menjelaskan bahwa masalah transfer pricing sebenarnya dimulai dari masalah domestic transfer pricing.

[23] Sebagai contoh adalah Italia yang memiliki domestic anti-avoidance rules  termasuk didalamnya masalah transfer pricing namun domestic transfer pricing belum tentu dapat diterapkan seperti dijelaskan dalam “Supreme Court Decision on Transfer Pricing: Burden of Proof, Anti-Avoidance Interpretation and Abuse of Law Principle”, International Transfer Pricing Journal, IBFD, June 2007.

Facebook Comments

NO COMMENTS

LEAVE A REPLY